연결재무제표: 지배력 취득시점_비지배지분이 있을 경우

1. 시작 글

 

 지배기업은 지배기업의 지분을 100% 미만으로 취득할 경우 종속기업 순자산의 공정가치 중 지배기업에 직접 또는 간접으로 귀속되지 않는 비지배지분이 발생합니다. 가령, 지배기업이 종속기업에 대해서 70%의 지분을 소유하면, 지배기업은 종속기업 순자산의 공정가치 중 30%만큼 비지배지분이 존재하는 것입니다. 아래에서, 비지배지분이 있을 경우 취득시점의 회계처리와 연결재무제표의 작성 방법에 대해서 살펴보겠습니다.

 

2. 비지배지분이 있을 경우 연결재무제표의 작성

 

1) 개요

 

 지배기업이 종속기업의 지분을 100%미만 취득해도 종속기업의 자본은 투자주식과 상계되어 제거되거나 비지배지분으로 대체되기 때문에 연결재무제표 상에 표시되는 자본금과 잉여금은 지배기업의 개별재무제표 상에 표시되는 자본금과 잉여금의 금액과 동일합니다. 다만,다만, 개별재무제표에 표시되지 않는 비지배지분 항목이 연결재무제표의 자본항목에 표시된다는 점입니다. 결과적으로, 연결재무상태표의 자본총액은 ‘지배기업 개별재무제표상 자본총액과 비지배지분’으로 구분되어 표시됩니다. 가령, 갑회사가 을회사 지분의 90%를 인수할 경우, 종속기업의 자본 90%는 투자주식과 상계처리되고, 나머지 10%는 연결재무상태표 상의 자본 항목에 비지배지분 항목으로 대체됩니다. 아래에서, 종속기업의 순자산 장부금액과 공정가치가 일치하지 않으면서 지급대가가 공정가치보다 큰 경우를 가정하여 살펴보겠습니다.

 

2) 사례

 

 갑회사는 2021년 초에 을회사 발행주식의 90%를 1,100원에 취득하여 지배기업이 되었다. 지배력을 취득하는 시점 현재 을회사 건물의 공정가치가 장부금액을 100원 초과하는 것을 제외하고 그 외의 자산 및 부채의 장부금액과 공정가치는 일치한다.

 

지배력 취득시점 현재, 갑회사와 을회사의 재무상태표는 다음과 같다.

 

계정과목	갑회사	을회사
유동자산	4,900	600
투자주식	1,100
비유동자산	15,000	900
자산총계	21,000	1,500
부채	10,000	500
자본금	7,000	700
이익잉여금	4,000	300
부채와 자본 총계	21,000	1,500

 

3) 회계처리와 연결재무제표의 작성

 

지배력 취득 시점, 지배회사의 회계처리는 다음과 같습니다.

 

차변) 투자주식 1,100      대변) 현금 1,100

 

재무제표 연결을 위한 "연결조정분개"는 다음과 같습니다.

 

차변) 자본금 700, 이익잉여금 300, 비유동자산(건물) 100, 영업권 110

대변) 투자주식 1,100, 비지배지분 110 

 

비지배지분 110=종속기업 순자산 공정가치(1,000+100(건물)) * 비지배지분율 10%

영업권 110=취득금액 1,100-순자산 공정가치 990(1,000+100(건물)) * 지배지분율 90% 

 

위 연결조정분개를 토대로 "연결정산표"를 작성하면 다음과 같습니다. 

 

계정과목	갑회사	을회사	연결조정분개		연결재무제표
			차변	대변
유동자산	4,900	600			5,500
투자주식	1,100			1,100	-
비유동자산	15,000	900	100		16,000
영업권			110		110
자산총계	21,000	1,500			21,610
부채	10,000	500			10,500
자본금	7,000	700	700		7,000
이익잉여금	4,000	300	300		4,000
비지배지분				110	110
부채와 자본 총계	21,000	1,500			21,610

 

 비지배지분이 있는 경우, 연결재무제표 상의 투자주식은 "영(0) 원"이며, 자본금 및 이익잉여금 역시 갑회사 개별재무상태표 상의 자본금 및 이익잉여금과 동일합니다. 다만, 연결자본 총액에 비지배지분이 포함되는 것이 종속기업 지분의 100%를 취득하는 것과 다릅니다. 

 

3. 맺음 글

 

 이상에서, 100%미만의 지분을 취득하면서 지급대가와 공정가치가 다른 경우의 연졀재무제표의 작성 방법에 대해서 살펴보았습니다. 이전 글과 금번 글을 통해서 지배력 취득시점의 회계처리 및 재무제표 연결과 관련된 핵심내용을 정리해 보면 다음과 같습니다.

 

가. 지배력을 취득하는 시점에 연결재무제표를 작성한다면 연결재무상태표만 작성됩니다. 왜냐하면, 연결손익계산서, 연결자본변동표 그리고 연결현금흐름표는 일정기간 동안을 대상으로 작성되는 재무제표이기 때문입니다.

 

나. 지배력을 취득하는 시점에 연결재무재표를 작성할 경우 지배기업은 종속기업의 개별 재무제표에 표시된 자산과 부채의 장부금액이 아니라 "공정가치"를 기준으로 해야 합니다.

 

다. 지배력을 취득하는 시점에 작성되는 연결재무상태표 상의 자본금 등 자본항목(순자산)은 지배금액의 금액과 동일합니다. 왜냐하면, 종속기업의 자본은 연결조정 과정에서 투자주식과 상계되어 제거되거나 비지배지분과 대체되기 때문입니다.

 

라. 연결재무상태표 상에 표시되는 비지배지분은 지배기업이 종속기업 지분의 100% 미만을 소유한다는 것을 의미합니다. 비지배지분은 "종속기업 순자산 공정가치에 비지배지분율을 곱한 금액"입니다.

 

마. 비지배지분이 있고, 영업권이 발생하는 상황에서 연결재무상태표 상에 표시되는 금액을 요약하면 다음과 같습니다. 단, 지배기업과 종속기업 간의 상호 채권. 채무는 없다고 가정합니다.

 

계정과목	연결 후 재무상태표 표시금액 결정과정
자산 (토지,건물,기계장치 등)	지배기업 자산총계+종속기업 자산총계±종속기업 자산의 장부금액과 공정가치의 차이-투자주식+영업권 *) 염가매수차익(공정가치>지급대가)은 당기손익(영업외수익)처리되므로 이익잉여금에 가산
부채(차입금 등)	지배기업 부채총계+종속기업 부채총계±종속기업 부채의 장부금액과 공정가치의 차이
자본금 및 잉여금	지배기업의 자본금 및 잉여금과 동일
비지배지분	종속기업 자본의 공정가치 * 비지배지분율

 

바. 지배기업은 종속기업 투자주식의 취득원가(지급대가)가 종속기업의 순자산 공정가치 보다 클 경우, "미래초과수익력"인 무형자산인 "영업권"을 인식합니다.    끝.

 

다음 글: 지분법 손익의 인식 방법

 

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글 출처: 도서 "연결재무제표의 이해와 활용" 제2장 발췌 재구성